Dreptul de creanta, de la ajustare la cesiune

Introducere

Dreptul de creanta, ce rezulta din operatiuni ale activitatii de exploatare sau financiare sau din operatiuni desfasurate in afara activitatii curente, este un activ, ce creeaza rezultate in pozitia si rentabilitatea companiei, caruia I se stabileste o perioada pentru a fi consumat in activitatea financiara cu scopul de a genera noi drepturi de creanta.

Primul efect al neincasarii dreptului de creanta este ajustarea acestuia cu rata inflatiei, asadar pentru acelasi drept de creanta, nivelul platilor efectuate este diminuat cu trecerea timpului. La fel de important este termenul de valabilitate al dreptului de creanta, prescris, acesta genereaza o pierdere si implicit un impact negativ in rentabilitatea companiei.

Totusi prin politicile contabile, compania stabileste reguli de evaluare a riscurilor de neincasare a creantelor astfel incat in conditiile in care se cuantifica si se inregistreaza deprecierea unei creante aceasta situatie trebuie prudent valorificata.

Confirmarea creantelor de incasat

Prima conditie a exigibilitatii si lichiditatii unui drept material este sa fie constituit conform situatiei juridice in urma caruia a luat nastere, potrivit art 2500 din Codul Civil.

In evidenta contabila, dreptul de creanta se constituie sistematic pe masura inregistrarii documentelor financiar contabile care stau la baza operatiunilor economice.

Dar, dreptul de creanta are un termen de actiune, altul decat termenul de scadenta, corespunzator – termenului de prescriptie – reglementat de art 2501 coroborat cu art 2517 din Codul civil, creanta comerciala se prescrie intr-o perioada de 3 ani, daca partile nu renunta la termenul de prescriptie.

Recunoasterea creantelor de incasat se realizeaza in cadrul procesului de inventariere de maniera reciproca, respectiv prin confirmarea sumelor atat de catre beneficiar cat si de catre debitor. Confirmarea sumelor se poate face la initiativa uneia dintre parti oricand in timpul anului sau cu ocazia inventarierii anuale.

Important in procedura pe care comisia o desfasoara in cadrul procesului de inventariere, este, nu numai confirmarea soldului de incasat cat si stabilirea tipului de creanta: scadenta sau nu precum si numarul de zile pana la incasare pentru creantele care au iesit din termenul de scadenta.

De asemenea actiunea de salvgardare a dreptului de creanta implica pentru membrii comisiei de inventariere solicitarea de explicatii, pentru pagubele determinate de expirarea dreptului de prescriptie, de la persoanele care au raspunderea decontarii acestor creante, asa cum prevede pct 39 din Ordinul 2861/2009 privind organizarea si efectuarea inventarierii.

Evaluarea la inventar a elementelor patrimoniale, reprezinta o sectiune distincta in cadrul manualului de politici si metode contabile, astfel, asupra rezultatelor obtinute in urma inventarierii, trebuie respectata conditia de a nu subevalua deliberat activele si veniturile, dar nici a supraevalua datoriile si cheltuielile.

Cand o creanta devine incerta la incasare?

Companiile cuantifica riscul de incasare prin doua abordari.

Analiza scoring, intocmita pe baza datelor financiare de management si indicatori calitativi, astfel incat ponderea indicatorilor cantitativi se mentine superioara indicatorilor calitativi. Analiza ce se deschide la inceputul colaborarii si se mentine in exercitiu pe toata durata relatiei economice.

Evaluarea curenta, respectiv  momentul incasarii creantelor fata de data scadenta, situatie premergatoare cuantificarii unei deprecieri de valoare in situatia unor scadente neincasate, o alta metoda de evaluare in timpul exercitiului financiar este constituita de starea de insolventa si implicatiile care survin in urma declararii debitorului in stare de insolventa.

In acceptiunea Codului fiscal potrivit art 26, contribuabilul are dreptul la ajustarea valorii unei creante, pentru un procent de 30% deductibil in conditiile de mai jos cumulativ indeplinite, devenita astfel incerta la incasare:

  • sunt neîncasate într-o perioadă ce depășește 270 de zile de la data scadenței;
  • nu sunt garantate de altă persoană;
  • sunt datorate de o persoană care nu este persoană afiliată contribuabilului;

Operatiunea de transfer din creanta certa in creanta incerta transpune in pozitia companiei riscul de neincasare prin diminuarea creantei comerciale cu valoarea ajustata pentru riscul de incasare stabilit.

Riscul de incasare este anticipat de o alta situatie in care o companie se poate afla – starea de insolventa succedata de faliment. In aceasta situatie creanta este eligibila ajustarii pentru depreciere intr-un procent de 100% deductibil din valoarea acesteia, daca sunt indeplinite cumulativ urmatoarele conditii:

  1. sunt deținute la o persoană juridică asupra căreia este declarată procedura de deschidere a falimentului, pe baza hotărârii judecătorești prin care se atestă această situație, sau
  2. la o persoană fizică asupra căreia este deschisă procedura de insolvență pe bază de:

            – plan de rambursare a datoriilor;

            – lichidare de active;

            – procedură simplificată;

  1. nu sunt garantate de altă persoană;
  2. sunt datorate de o persoană care nu este persoană afiliată contribuabilului

De o maniera complementara actioneaza cele doua abordari descrise, cu scopul prevenirii cat si cuantificarii riscului de incasare. Printr-un scoring eficient aplicat, se limiteaza pierderea de valoare si performanta financiara a companiei precum si angajari viitoare de resurse pentru recuperarea pierderilor.

Evaluarea creantei pentru depreciere

Evaluarea creantelor se face la data situatiilor financiare, la valoarea lor contabila daca nu exista indicii de depreciere a valorii.

Comisia de inventariere are obligatia de a aplica teste de depreciere in timpul inventarierii, stabilite in manualul de politici si metode contabile, pentru a verifica daca valoarea recuperabila (probabila de incasare) releva o pierdere fata de valoarea lor contabila.

Testele de depreciere, pentru determinarea valorii recuperabile, trebuie sa fie omogene si anticipative, la stabilirea acestora este intemeiat a se analiza indicatori din surse interne cat si indicatori din surse externe ale companiei.

Indicatorii din surse interne cuprind parametrii privind continuarea activitatii, rezultate economice slabe, scaderea profitului, a rezultatului din exploatare sau a numarului de salariati.

Indicatorii din surse externe cuprind informatii privind predictibilitatea economica si fiscala in sectorul de activitate sau pretul pietei a scazut semnificativ sau principalii furnizorii ai companiei analizate modifica politica comerciala in defavoarea companiei.

O valoare probabila de incasare, obtinuta in urma testului de depreciere, mai mica decat valoarea contabila determina o pierdere din depreciere inregistrata asupra dreptului de creanta, fara a omite implicatiile principiului prudentei pentru stabilirea noii valori de inventar a creantei.

In urma testului de depreciere care dovedeste neindeplinirea conditiilor de depreciere, se reia toata pierderea din depreciere anterior inregistrata, potrivit tratamentului contabil pe care-l prevede OMFP 1802/2014, in cazul societatilor care aplica Standardele Internationale de Contabilitate, IAS 36 Deprecierea Activelor, conditioneaza reluarea unei pierderi din depreciere pana la valoarea pe care ar fi avut-o activul, daca nu ar fi fost depreciat.

Scoaterea din evidenta contabila a unei creante ca urmare a neincasarii

Pierderea inregistrata ca urma a neincasarii unei creante, implica o succesiune de actiuni pe care entitatea trebuie sa le faca pana la decizia finala de a inregistra in contabilitate pierderea din creanta.

Asadar, pct 328 din OMFP 1802/2014 prevede, la scăderea din evidență a creanțelor şi datoriilor ale căror termene de încasare sau de plată sunt prescrise, entitățile trebuie să demonstreze că au fost întreprinse toate demersurile legale, pentru decontarea acestora.

In cadrul demersurilor legale sunt cuprinse:

– procedurile reglementarilor contabile – respectiv inventarierea cel putin o data pe an;

– operatiunea de confirmare a soldului odata scadenta depasita, altminteri prin aplicarea art 26 din Codul Fiscal, societatea trebuie sa aplice prevederile ajustari pentru neincasarea creantelor;

– ajustarea pentru depreciere conform cu politica companiei;

– inscrierea si participarea in cadrul procesului de insolventa, conform reglementarilor legale.

Din punct de vedere fiscal, este invederat aspectul potrivit caruia, in circumstante in care societatea constituie o ajustare de depreciere, se inscrie in procesul de insolventa sau asigura creantele, pierderea din creanta este o cheltuiala deductibila fiscal.

Aceasta este o cheltuiala deductibila in conditiile unei exploatari adecvate a dreptului de creanta si devine o cheltuiala nedeductibila daca societatea nu intreprinde actiunile corespunzatoare, reglementate, pentru recuperarea creantei.

Scoaterea din evidenta a unei creante ca urmare a cesiunii de creanta

Conventia de cesiune de creanta, este reglementata la art 1566 din Codul Civil si reprezinta transmiterea unui drept de creanta, cesionarului, fara notificarea debitorului.

Totusi, art 1573 alin 2 din Codul Civil, invedereaza situatia in care consimţământul debitorului este cerut, atunci când, după împrejurări, creanţa este legată în mod esenţial de persoana creditorului (contractul de munca, este un exemplu pentru aceasta situatie).

De asemenea, cutuma de drept civil, reglementeaza la art 1609 contractul de novatie, situatia potrivit careia:

(1) Debitorul contractează faţă de creditor o obligaţie nouă, care înlocuieşte şi stinge obligaţia iniţială.

(2) Novaţia se produce atunci când un debitor nou îl înlocuieşte pe cel iniţial, care este liberat de creditor, stingându-se astfel obligaţia iniţială. În acest caz, novaţia poate opera fără consimţământul debitorului iniţial.

Din punct de vedere fiscal inlocuirea debitorului sau compensarea creantei nu genereaza o baza impozabila, dar cesiunea de creanta care genereaza o pierdere fiscala, determinata de diferența dintre prețul de cesiune și valoarea creanței cesionate genereaza o baza impozabila de 70% din valoarea piederii nete.

Potrivit art 25 din Codul Fiscal alin (4) in cazul instituțiilor de credit, în situația în care creanțele cesionate sunt acoperite parțial sau integral cu ajustări pentru pierderi așteptate, precum și în situația în care creanțele sunt scoase din evidență în conturi în afara bilanțului și apoi sunt cesionate, 70% din diferența dintre valoarea creanței înstrăinate și prețul de cesiune reprezintă elemente similare veniturilor. 

Asadar, in cazul unei cesiuni de creante, de o alta natura decat cea financiara, pierderea de valoarea inregistrata in urma cesiunii este deductibila in limita a 30% din valoarea pierderii.

Pentru acele situatii, in care, in urma cesiunii de creanta ajustata pentru depreciere, reluarea ajustarii la venit este impozabila in aceeasi masura precum a fost cheltuiala tratata fiscal si in cazul in care sunt cesionate creante ale institutiilor de credit, la o valoare mai mare decat valoarea ajustata fiscal, 70% din diferența dintre valoarea creanței înstrăinate și prețul de cesiune, reprezinta venit impozabil.

 

Bibliografie:

  1. Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare;
  2. Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1.802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate;
  3. Codul Civil;
  4. ORDIN Nr. 2861 din 9 octombrie 2009 pentru aprobarea Normelor privind organizarea úi efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor úi capitalurilor propri.

Distribuie pe: